Come si iscrivono in bilancio le componenti straordinarie di conto economico
Nei bilanci societari redatti seguendo le norme del codice civile non sono più presenti i proventi e gli oneri della sezione straordinaria del conto economico. E’ l’effetto del decreto legislativo 139/2015 di recepimento della direttiva 2013/34/UE.
Indice
Tipologie di componenti straordinarie
Plusvalenze e Minusvalenze di natura non finanziaria
Plusvalenze e Minusvalenze di natura finanziaria
Sopravvenienze e insussistenze attive e passive
Informativa separata e i bilanci riclassificati
Oneri e proventi straordinari
Dagli esercizi finanziari aventi inizio dal 1 gennaio 2016, nei bilanci societari redatti seguendo le norme del codice civile non sono più presenti i proventi e gli oneri della sezione straordinaria del conto economico. E’ l’effetto del decreto legislativo 139/2015 di recepimento della direttiva 2013/34/UE.
Tale impostazione era già prevista dai principi contabili internazionali ed è stata applicata, quindi, dalle imprese tenute all’applicazione degli IAS/IFRS a norma del decreto legislativo 38/2005.
La ragione per cui la presentazione separata nel conto economico delle voci straordinarie non è consentita è che tali componenti scaturiscono dal normale rischio di impresa. Ai fini della rappresentazione in bilancio è rilevante non tanto non la frequenza dell’operazione quanto la sua natura e funzione. Anche gli elementi straordinari, pertanto, rappresentano per gli utilizzatori del bilancio informazioni utili alla previsione dei risultati futuri dell'azienda.
Tipologie di componenti straordinarie
Dall’attività aziendale possono emergere diverse componenti economiche straordinarie che possono essere così raggruppate:
- plusvalenze e minusvalenze di natura non finanziaria;
- plusvalenze e minusvalenze di natura finanziaria;
- ripristini di valore;
- sopravvenienze e insussistenze attive e passive;
- imposte, tasse e contributi;
- componenti economiche relative a esercizi precedenti e per il cambiamento dei criteri contabili
Plusvalenze e Minusvalenze di natura non finanziaria
Le plusvalenze e minusvalenze derivanti da fatti estranei all’attività ordinaria dell’impresa sono rilevata, rispettivamente, tra gli altri proventi e gli oneri diversi di gestione (voci A5 e B14 del conto economico).
Rientrano in questa categoria, ad esempio, i risultati della cessione di immobilizzazioni materiali e immateriali, sempre che la società non abbia come attività tipica quella dell’acquisto e della vendita di tali beni (ad esempio, secondo l’OIC 12, par. 56, l’alienazione dei cespiti, l’esproprio la nazionalizzazioni di beni, le operazioni sociali straordinarie, le operazioni di riconversione produttiva, la ristrutturazione o ridimensionamento produttivo, l’acquisizione delle immobilizzazioni materiali a titolo gratuito).
Plusvalenze e Minusvalenze di natura finanziaria
Per le componenti straordinarie da cessione di immobilizzazioni finanziarie è prevista una specifica sezione del conto economico (individuata dalla lettera C).
Pertanto, ad esempio, le plusvalenze e minusvalenze da cessione di partecipazioni andranno iscritte, rispettivamente, tra gli altri proventi e altri oneri finanziari (voci C15 e C17 del conto economico), con separata indicazione di quelli verso imprese controllate e collegate e verso controllanti e imprese sottoposte al controllo di queste ultime.
Ripristini di valore
La voce A5 comprende i ripristini di valore (nei limiti del costo) a seguito di precedenti svalutazioni delle immobilizzazioni materiali ed immateriali nonché dei crediti iscritti nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide (se le precedenti svalutazioni sono state iscritte alla voce B10c o voce B10d).
Sopravvenienze e insussistenze attive e passive
Le sopravvenienze e insussistenze attive sono iscritte nella voce A5. Tra queste, ricorda l’OIC 12, par. 56, «vi possono rientrare gli importi dei fondi per rischi ed oneri rivelatisi eccedenti rispetto agli accantonamenti operati (ad esempio, fondi per oneri per garanzie a clienti), quando l’accantonamento al fondo sia stato inizialmente contabilizzato nella classe B tra i costi di gestione. Ciò è coerente con quanto previsto dal paragrafo 47 dell’OIC 31 “Fondi per rischi e oneri e Trattamento di Fine Rapporto”».
L’OIC 12, par. 57, segnala anche che «la voce A5 comprende anche, i proventi derivanti dalla prescrizione dei debiti e la quota, di competenza dell’esercizio in corso, dei contributi pubblici commisurati al costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, che vengono differiti attraverso l’iscrizione di un risconto passivo. Ove il contributo stesso venga invece portato in detrazione del costo dell’immobilizzazione, il beneficio di competenza derivante dal contributo affluisce al conto economico attraverso il minor onere di ammortamento (cfr . paragrafo 88 dell’ OIC 16 “Immobilizzazioni materiali”, paragrafo 87 dell’OIC 24 “Immobilizzazioni immateriali”)».
Le sopravvenienze e insussistenze passive da iscrivere nella voce B14, secondo l’OIC 12, par. 84, possono includere «le rettifiche in aumento di costi causate dal normale aggiornamento di stime compiute in precedenti esercizi, non iscrivibili per natura nelle altre voci della classe B. Le perdite realizzate su crediti (ad esempio derivanti da un riconoscimento giudiziale inferiore al valore del credito, da una transazione o da prescrizione) si classificano nella voce B14, per la parte che eccede l’importo del credito già svalutato (cfr. paragrafo 26 dell’OIC 15 “Crediti”)».
Imposte, tasse e contributi
Nell’esercizio di definizione del contenzioso o dell’accertamento di imposte indirette relative ad esercizi precedenti, se l’ammontare accantonato nel fondo imposte oppure già pagato risulta:
- eccedente rispetto all’ammontare dovuto, la differenza è imputata nella voce A5;
- carente rispetto all’ammontare dovuto, la differenza è imputata nella voce B14.
Nella voce B14 vanno iscritte anche le fattispecie di seguito elencate, a titolo esemplificativo e non esaustivo, riferite ad esercizi precedenti (qualora non costituiscano oneri accessori di acquisto dei beni e servizi):
- imposta di registro;
- imposte ipotecaria e catastale;
- tassa concessioni governative;
- imposta di bollo;
- imposta comunale sulla pubblicità;
- altri tributi locali (comunali, provinciali e regionali);
- imposte di fabbricazione non comprese nel costo di acquisto di materie, semilavorati e merci;
- altre imposte e tasse diverse dalle imposte dirette da iscrivere alla voce 20 “imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate”.
Rilevazione delle componenti positive e negative relative a esercizi precedenti e per il cambiamento dei criteri contabili
Un discorso diverso va fatto invece per la rilevazione delle componenti positive e negative relative a esercizi precedenti e per il cambiamento dei criteri contabili.
Per queste tipologie di operazioni, infatti, l’identificazione della voce di conto economico richiede l’individuazione della natura del costo o del ricavo. Ad esempio, qualora una società rilevasse un onere relativo a prestazioni di servizi effettuati nell’esercizio precedente, tale componente economica negativa andrebbe iscritta tra i costi della produzione alla voce “B) 7 per servizi”.
Per gestire la rilevazione contabile di una tale varietà di eventi sarebbe utile aprire specifici conti “straordinari” collegati alle rispettive voci “ordinarie” di conto economico. In questo modo, si concilierebbe l’esigenza di una corretta classificazione di bilancio con quella della rilevazione della straordinarietà dell’evento.
Informativa separata e i bilanci riclassificati
Nel caso in cui la componente straordinaria fosse rilevante rispetto al totale della voce di conto economico è opportuno prevedere una specifica informativa nella nota integrativa.
Alle società quotate o aventi strumenti finanziari diffusi tra il pubblico la Consob ha richiesto di illustrare nelle note al bilancio l’incidenza sulla situazione patrimoniale e finanziaria, sul risultato economico nonché sui flussi finanziari degli eventi o delle operazioni non ricorrenti (Comunicazione n. DEM/6064293 del 28 luglio 2006). Nella prassi ciò è avvenuto:
- utilizzando ulteriori commenti esplicativi nelle note illustrative delle voci di conto economico;
- inserendo una tabella riepilogativa degli effetti di tale operatività.
Nella pubblicazione dei prospetti contabili riclassificati, infine, potrebbe essere utile rappresentare separatamente i proventi e gli oneri straordinari (in una voce separata da denominare, ad esempio, “gestione non ricorrente”) in modo da consentire analisi di bilancio per indici coerentemente nel tempo.
